1107/1999 ΔΕΦ ΑΘ
ΔΦΟΡΝΟΜΟΘ/1999 Φορολογία εισοδήματος νομικών προσώπων. Ανώνυμες εταιρίες με μετοχές μη εισηγμένες στο Χρηματιστήριο. Αλλοδαπή Τράπεζα με υποκατάστημα στην Ελλάδα. Φορολογικοί συντελεστές. Εφαρμογή συντελεστή 35% σε αμερικάνικη τράπεζα με ονομαστικές μετοχές κατ` εφαρμογή της διάταξης του άρθρου XVI της σύμβασης αποφυγής διπλής φορολογίας Ελλάδας – ΗΠΑ (αρχή μη διακριτικής μεταχείρισης. Εξαφανίζει την 4239/97 Τριμ.Δ.Πρωτ.Αθ.
Αριθ.Αποφ. 1107/1999
Πρόεδρος: Ιωάννης Διαμαντόπουλος, Πρόεδρος Εφετών Εισηγητής: Περικλής Γκότσης, Εφέτης. Δικηγόρος: Ασπασία Μαλλιού. Επειδή, στο άρθρο 109 παρ. 1 του ν. 2238/ 1994 (Α` 151), με τον οποίο κωδικοποιήθηκε η φορολογία εισοδήματος φυσικών και νομικών προσώπων, ορίζεται ότι: «Ο φόρος υπολογίζεται στο συνολικό φορολογητέο εισόδημα του υπόχρεου νομικού προσώπου, με φορολογικούς συντελεστές, οι οποίοι καθορίζονται, κατά κατηγορία υπόχρεων, ως εξής: α) Για τις ημεδαπές ανώνυμες εταιρίες των οποίων οι μετοχές κατά τη λήξη της διαχειριστικής περιόδου είναι ανώνυμες μη εισηγμένες στο Χρηματιστήριο Αθηνών και για τις αλλοδαπές εταιρίες και οργανισμούς που αποβλέπουν στην απόκτηση οικονομικών ωφελημάτων, σαράντα τοις εκατό (40%). β) Για τις λοιπές ημεδαπές ανώνυμες εταιρίες, τριάντα πέντε τοις εκατό (35%). Σε περίπτωση ημεδαπών ανώνυμων εταιριών που έχουν ονομαστικές και ανώνυμες μετοχές μη εισηγμένες στο Χρηματιστήριο Αθηνών, ο συντελεστής της περίπτωσης α` επιβάλλεται στο μέρος των κερδών που αναλογεί στον αριθμό των υπαρχουσών ανωνύμων μετοχών. Για την εξεύρεση του πιο πάνω μέρους κερδών επιμερίζονται τα συνολικά καθαρά κέρδη ανάλογα με τον αριθμό των ονομαστικών και ανωνύμων μετοχών που προκύπτουν από τα τηρούμενα βιβλία κατά τη λήξη της διαχειριστικής περιόδου, γ) Πα τα λοιπά νομικά πρόσωπα, που αναφέρονται στο άρθρο 101, τριάντα πέντε τοις εκατό (35%)».
Επειδή, στο άρθρο XVI παρ. 3 της Συμβάσεως μεταξύ της Ελλάδος και των Ηνωμένων Πολιτειών της Αμερικής «περί αποφυγής της διπλής φορολογίας και αποτροπής της φορολογικής διαφυγής εν σχέσει προς τους φόρους επί του εισοδήματος», η οποία κυρώθηκε με το ν.δ. 2548/1953 (Φ.Ε.Κ. 231 Α`), ορίζεται ότι: «Οι πολίται ή υπήκοοι ενός των Συμβαλλομένων Κρατών δεν θα υπόκεινται καθ` ον χρόνον διαμένουν εν τη ετέρα Συμβαλλόμενη Χώρα εις άλλους ή βαρύτερους φόρους από τους επιβαλλόμενους εις τους πολίτας ή υπηκόους του ετέρου Συμβαλλομένου Κράτους τους κατοικούντς εν τω εδάφει του. Ο όρος «πολίτης» ή «υπήκοος», που χρησιμοποιείται εν τω παρόντι άρθρω περιλαμβάνει πάντα τα νομικά πρόσωπα, εταιρίας προσώπων και συνεταιρισμούς (ASSOCIATIONS) συνεστημένους ή λειτουργούντος κατά τους ισχύοντας νόμους των αντιστοίχων Συμβαλλομένων Κρατών. Εν τω παρόντι άρθρω διά του όρου «φόρος» νοούνται οι πάσης φύσεως και είδους φόρου είτε ούτοι τυγχάνουν εθνικοί, ομοσπονδιακοί, πολιτειακοί, επαρχιακοί ή δημοτικοί». Από τη διάταξη αυτή της Διακρατικής Συμβάσεως μεταξύ Ελλάδος και Η.ΠΑ, οι διατάξεις της οποίας αποτελούν, κατά το άρθρο 28 του Συντάγματος, αναπόσπαστο μέρος του εσωτερικού ελληνικού δικαίου και υπερισχύουν κάθε άλλης αντίθετης διατάξεως νόμου (βλ. και Σ.τ.Ε. 348/ 1992), καθιερώνεται η αρχή της μη διακρίσεως, σύμφωνα με την οποία οι πολίτες που είναι υπήκοοι του ενός συμβαλλόμενου κράτους και κάτοικοι του άλλου συμβαλλόμενου κράτους δεν υποχρεούνται στην πληρωμή φόρων βαρύτερων από εκείνους, τους οποίους καταβάλλουν οι πολίτες του τελευταίου αυτού κράτους, εφόσον τελούν υπό τις ίδιες συνθήκες.
Επειδή, στην προκείμενη περίπτωση, από τα στοιχεία της δικογραφίας προκύπτουν τα εξής: Η εκκαλούσα αλλοδαπή τραπεζική εταιρία, που εδρεύει στη Νέα Υόρκη των Η.Π.Α., υπέβαλε στις 15.5.1995 προς τον προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ. ΦΑΕΕ Αθηνών δήλωση φορολογίας εισοδήματος οικονομικού έτους 1995, με την οποία δήλωσε φορολογητέα κέρδη δρχ. 12.203.946.490 και κύριο φόρο, μετά από εφαρμογή φορολογικού συντελεστή 40%, δρχ. 4.881.578.596 (ήτοι 12.203.946.490 χ 40%). Παράλληλα, όμως, η εκκαλούσα εταιρία στη δήλωση αυτή διατύπωσε την από 15.5.1995 έγγραφη ρητή επιφύλαξη, σχετικά με τον εφαρμοστέο φορολογικό συντελεστή, προβάλλοντας ότι: Οι διατάξεις του άρθρου 23 παρ. 1 του ν. 2214/1994 (ήδη άρθρο 109 παρ. ί του ν. 2238/1994), με τις οποίες ορίστηκε για το φορολογητέο εισόδημα των αλλοδαπών εταιριών φορολογικός συντελεστής 40%, καθιστούν δυσμενέστερη τη φορολογική μεταχείριση της έναντι των ελληνικών τραπεζών, οι οποίες φορολογούνται με συντελεστή 35%, παρά το γεγονός ότι λειτουργεί με τους ίδιους ακριβώς όρους, με τους οποίους λειτουργούν και σε ελληνικές τράπεζες και, επομένως, οι εν λόγω διατάξεις δεν δύνανται να τύχουν εφαρμογής ως αντιτιθέμενες στο άρθρο XVI της Συμβάσεως μεταξύ Ελλάδος και Η.Π.Α., η οποία κυρώθηκε με το ν.δ. 2548/1953 και στα άρθρα 28 και 93 παρ. 4 του Συντάγματος. Ενόψει τούτων και του γεγονότος ότι οι εδρεύουσες στις Η.Π.Α. ελληνικές επιχειρήσεις φορολογούνται κατά τον ίδιο τρόπο, με τον οποίο φορολογούνται και οι αμερικανικές επιχειρήσεις καθώς και του γεγονότος ότι οι μετοχές της τράπεζας της είναι ονομαστικές, ζήτησε να φορολογηθούν τα κέρδη τους με συντελεστή 35%, όπως και οι ελληνικές τράπεζες και να της επιστραφεί ο φόρος που καταβλήθηκε αχρεωστήτως. Κατά της σιωπηρής (τεκμαιρόμενης από την πάροδο άπρακτου τριμήνου) απόρριψης από τον προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ. ΦΑΕΕ Αθηνών της ως άνω επιφύλαξης της η εκκαλούσα εταιρία άσκησε προσφυγή ενώπιον του Διοικητικού Πρωτοδικείου Αθηνών, με την οποία προέβαλλε τους αναφερόμενους και στην επιφύλαξη λόγους, δηλαδή ότι η εφαρμογή αυξημένου φορολογικού συντελεστή επί των κερδών της συνιστά δυσμενέστερη φορολογική μεταχείριση έναντι των ελληνικών τραπεζών, οι οποίες φορολογούνται με συντελεστή 35%, παρά το γεγονός ότι οι μετοχές της τράπεζας της είναι ονομαστικές και λειτουργεί με τους ίδιους όρους υπό τους οποίους λειτουργούν και οι ελληνικές τράπεζες. Το Διοικητικό Πρωτοδικείο με την εκκαλούμενη απόφαση έκρινε ότι η εκκαλούσα, ως αλλοδαπή εταιρία, νομίμως υπάγεται στο συντελεστή 40% και απέρριψε την προσφυγή ως αβάσιμη, με την αιτιολογία ότι ο φορολογικός συντελεστής 40% ισχύει γενικώς για τις ανώνυμες εταιρίες, ημεδαπές και αλλοδαπές και συνεπώς, υπάρχει καταρχήν ίδια φορολογική μεταχείριση των αλλοδαπών και ημεδαπών ανωνύμων εταιριών και ότι ο νομοθέτης, προκειμένου να ενισχυθεί ο θεσμός της κεφαλαιαγοράς μέσα στα πλαίσια της αναπτυξιακής πολιτικής, θέλησε να έχουν ευνοϊκότερη φορολογική μεταχείριση (φορολογικός συντελεστής 35%) οι ημεδαπές ανώνυμες εταιρίες με μετοχές ειοηγμένες στο Χρηματιστήριο Αθηνών ή με ονομαστικές μετοχές μη εισηγμέ-νες στο Χρηματιστήριο. Ήδη η εκκαλούσα εταιρία με την κρινόμενη έφεση και τους επ` αυτής πρόσθετους λόγους, αμφισβητώντας την ορθότητα της εκκαλούμενης απόφασης, υποστηρίζει όσα υποστήριζε και με την ανωτέρω επιφύλαξη της.
Επειδή, ενόψει των διατάξεων του άρθρου XVI της Ελληνοαμερικανικής Συμβάσεως, όπως αυτές εκτέθηκαν και ερμηνεύθηκαν παραπάνω, μία επιχείρηση των Η.Π.Α., μονίμως εγκατεστημένη στην Ελλάδα, πρέπει να υπόκειται στην ίδια φορολογία με την αντίστοιχη ελληνική επιχείρηση που ασκεί την ίδια δραστηριότητα, προϋπόθεση που συντρέχει στην προκείμενη περίπτωση, αφού το μονίμως εγκατεστημένο στην Ελλάδα υποκατάστημα της εκκαλούσας εταιρίας λειτουργεί με τον ίδιο τρόπο και τους ίδιους όρους που λειτουργούν οι ελληνικές τράπεζες. Κατά συνέπεια, για τον προσδιορισμό του φόρου που οφείλει η εκκαλούσα πρέπει να εφαρμοσθεί ο συντελεστής 35%, που εφαρμόζεται και επί του φορολογητέου εισοδήματος των ελληνικών τραπεζών για την εξεύρεση του οφειλόμενου απ` αυτές φόρου, καθόσον η εφαρμογή στην περίπτωση της του συντελεστή 40%, που προβλέπει η διάταξη της παρ. 1 του άρθρου 109 του ν. 2238/1994, αντιβαίνει στο άρθρο XVI της κυρωθείσας από το ν.δ. 2548/1953 Συμβάσεως μεταξύ Ελλάδος και ΗΠΑ, η οποία σύμφωνα με το άρθρο 28 παρ. 1 του Συντάγματος υπερισχύει κάθε άλλης αντίθετης διατάξεως του εσωτερικού δικαίου, κατά το βάσιμο λόγο της κρινόμενης έφεσης, των δε αντίθετων ισχυρισμών του Ελληνικού Δημοσίου απορριπτόμενων ως αβασίμων.
Επειδή, κατ` ακολουθία, πρέπει να γίνει δεκτή η έφεση και οι επ` αυτής πρόσθετοι λόγοι, να εξαφανισθεί η εκκαλούμενη απόφαση και να διαταχθεί η επιστροφή του παραβόλου στην εκκαλούσα (άρθρο 171 παρ. 5 του Κ.Φ.Δικονομίας). Περαιτέρω, το Δικαστήριο τούτο, πρέπει να κρατήσει σ` αυτό την υπόθεση και να δικάσει την από 12.9.1995 προσφυγή της εκκαλούσας, την οποία πρέπει να δεχθεί και να ακυρώσει την τεκμαιρόμενη (λόγω παρόδου άπρακτου τριμήνου) αρνητική απάντηση του προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. ΦΑΕΕ Αθηνών. Στη συνέχεια πρέπει να δεχθεί την από 15.6.1995 επιφύλαξη άρθρου 5 του ν.δ. 3629/1956 που διατύπωσε η εκκαλούσα στη δήλωση φορολογίας εισοδήματος οικονομικού έτους 1995, να αναγνωρισθεί ότι τα καθαρά κέρδη της εκκαλούσας του εν λόγω οικονομικού έ τους πρέπει να φορολογηθούν με συντελεστή 35%, να υποχρεωθεί η φορολογική αρχή να διενεργήσει νέα εκκαθάριση του φόρου και να επιστρέψει στην εκκαλούσα το ποσό του φόρου που αυτή κατέβαλε αχρεωστήτως. Εξάλλου, πρέπει να απορριφθεί το αίτημα της εκκαλούσας για επιδίκαση δικαστικών εξόδων, κα θόσον στην προκείμενη περίστωση δεν συντρέχουν οι προϋποθέσεις εφαρμογής της διατάξεως του δευτέρου εδαφίου του άρθρου 109 του Κώδικα Φορολογικής Δικονομίας, όπως ισχύει μετά την αντικατάσταση του με το άρθρο 32 παρ. 5 του ν. 1591/1986.