360/2009 ΔΕΦ ΑΘ
Τριτανακοπή και προϋποθέσεις για το παραδεκτό αυτής. Ποιος έχει την ιδιότητα του τρίτου. Επιβολή ΦΠΑ και προστίμου κατά του νομικού προσώπου της κοινοπραξίας, το οποίο και έχει έννομο συμφέρον να ασκήσει προσφυγή. Ο τρίτος, ο οποίος δεν έχει δικαίωμα προσφυγής, μπορεί να ασκήσει τριτανακοπή. Δεν μπορεί να θεωρηθεί τρίτος το μέλος κοινοπραξίας, το οποίο βαρύνεται αλληλεγγύως και σε ολόκληρο για την καταβολή των φόρων. Ως νομίμως κλητευθείς διάδικος η κοινοπραξία θα μπορούσε να εκπροσωπήσει, αν είχε παρασταθεί στη δίκη, και το συμφέρον του τριτανακόπτοντος, με την οποία τον συνέδεε ιδιαίτερη νομική σχέση. Απαράδεκτη η τριτανακοπή, διότι ο ο τριτανακόπτων δεν έχει την ιδιότητα του τρίτου. Όμοιες οι υπ΄ αριθμ. 361/2009 ΔΕφΑθ και 362/2009 ΔΕφΑθ.
ΔεφΑθ 360/2009
TO ΔΙΟΙΚΗΤΙΚΟ ΕΦΕΤΕΙΟ ΑΘΗΝΩΝ Τριμελές-6° Τμήμα
Σ υ ν ε δ ρ ί α σ ε δημόσια στο ακροατήριο του στις 4 Δεκεμβρίου 2008, με δικαστές τους Γεώργιο Σκαρλάτο, Πρόεδρο Εφετών Δ. Δ., Γεωργία Δούρου και Θεόδωρο Τζάκο (εισηγητή), Εφέτες Διοικητικών Δικαστηρίων, και γραμματέα τη Λουκία Χατζηλουκά, δικαστική υπάλληλο,
γ ι α να δικάσει την τριτανακοπή με χρονολογία 29 Απριλίου 2008 (πράξη καταχώρησης 6/29-4-2008)
τ ο υ ………………., κατοίκου Αθηνών (οδός ……, αριθμός ……), ο οποίος παραστάθηκε δια της δικηγόρου Αθηνών Κυριακής Πατρινού, την οποία διόρισε πληρεξούσια με εξουσιοδότηση.
κ α τ ά: 1) του Ελληνικού Δημοσίου, το οποίο εκπροσωπείται από τον Προϊστάμενο της Δημόσιας Οικονομικής Υπηρεσίας (Δ.Ο.Υ.) ΙΖ` Αθήνας, ο οποίος δεν εμφανίστηκε στο ακροατήριο, αλλά λογίζεται ότι παραστάθηκε μετά την υποβολή της από 2-12-2008 δήλωσης (άρθρο 133 παρ. 2 του Κ.Δ.Δ., όπως η παράγραφος αυτή συμπληρώθηκε με την προσθήκη εδαφίων από την παρ. 1 του άρθρου 29 του ν. 2915/2001) της Δικαστικής Αντιπροσώπου του Ν.Σ.Κ. Επιστήμης- Μαρίας Μουστακάτου,
και 2) τ η ς κοινοπραξίας τεχνικών έργων με την επωνυμία «……………. …………», η οποία δεν παραστάθηκε.
Κατά τη συζήτηση ο διάδικος που παραστάθηκε ανέπτυξε τους ισχυρισμούς του και ζήτησε όσα αναφέρονται στα πρακτικά.
Μετά τη δημόσια συνεδρίαση το Δικαστήριο συνήλθε σε διάσκεψη κ α ι
Α φ ο ύ μ ε λ έ τα η σ ε τ η δ ι κ ο γ ρ α φ ί α Σ κ έ φ θ η κ ε σ ύ μ φ ω ν α μ ε τ ο ν ό μ ο.
Με την κρινόμενη τριτανακοπή, για το παραδεκτό της οποίας καταβλήθηκε το νόμιμο παράβολο (βλέπε στη δικογραφία το 1562817 ΣΕΙΡΑ Α ειδικό έντυπο), επιδιώκεται η εξαφάνιση της 3501/2005 απόφασης του Διοικητικού Εφετείου της Αθήνας (6ου Τμήματος), η οποία εκδόθηκε μετά την 1665/2004 απόφαση του Συμβουλίου της Επικρατείας με την οποία αναιρέθηκε η προγενέστερη 2243/2001 απόφαση του Δικαστηρίου τούτου και παραπέμφθηκε η υπόθεση για νέα κρίση. Με την προαναφερόμενη 3501/2005 απόφαση έγινε δεκτή η από 16-3-1999 έφεση του Ελληνικού Δημοσίου και εξαφανίσθηκε η 9914/1998 οριστική απόφαση του Τριμελούς Διοικητικού Πρωτοδικείου Αθηνών (15ου Τμήματος). Με την τελευταία αυτή απόφαση είχε γίνει δεκτή προσφυγή της κοινοπραξίας τεχνικών έργων με την επωνυμία «…………………………….», της οποίας ο τριτανακόπτων είναι μέλος, και είχε ακυρωθεί η 1/1996 πράξη του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. ΙΖ` Αθηνών, με την οποία επιβλήθηκε σε βάρος της πρόστιμο κατ` άρθρο 47 παρ. 2 περίπτωση β΄ του ν. 1642/1986, λόγω υποβολής ανακριβούς προσωρινής δήλωσης Φ.Π.Α. για το δίμηνο Ιανουαρίου-Φεβρουαρίου 1991.
Η συζήτηση της κρινόμενης τριτανακοπής νόμιμα έγινε χωρίς να παρίσταται η κοινοπραξία με την επωνυμία «…………………………..», καθόσον αυτή έχει κληθεί νομίμως προς τούτο για την αρχική συζήτηση της υπόθεσης κατά τη δικάσιμο της 28-7-2008, με την επίδοση της κλήσης στον διαχειριστή και εκπρόσωπο αυτής ……….., όπως προκύπτει από το σχετικό αποδεικτικό κλήσης του επιμελητή των Διοικητικών Δικαστηρίων Κωνσταντίνου Καρανικολή, κατά την οποία δικάσιμο, όμως, αναβλήθηκε η συζήτηση για την παρούσα δικάσιμο, κατόπιν αιτήματος του Ελληνικού Δημοσίου, χωρίς νέα κλήτευση των διαδίκων.
Με την παρ. 1 του άρθρου 3 του ν. 1642/1986 «Για την εφαρμογή του φόρου προστιθέμενης αξίας…» (ΦΕΚ 125 Α), όπως ίσχυε κατά τον κρίσιμο χρόνο, ορίζεται ότι: «1. Στο φόρο υπόκειται: α) κάθε φυσικό ή νομικό πρόσωπο, ημεδαπό ή αλλοδαπό ή ένωση προσώπων, εφόσον ασκεί κατά τρόπο ανεξάρτητο οικονομική δραστηριότητα, ανεξάρτητα από τον τόπο εγκατάστασης, τον επιδιωκόμενο σκοπό ή το αποτέλεσμα της δραστηριότητας αυτής». Εξάλλου, με την παράγραφο 10 του άρθρου 4 του ν. 1882/1990 ορίζεται ότι: «Για τις κοινοπραξίες, τις κοινωνίες και τις αστικές εταιρείες που ασκούν επιχείρηση, οι οφειλές κύριες και πρόσθετες, από φόρους, τέλη, εισφορές και από πρόστιμα για φορολογικές παραβάσεις γενικά που αφορούν αυτές, βεβαιώνονται στο όνομα τους, η ευθύνη όμως για την καταβολή των οφειλών αυτών βαρύνει αλληλεγγύως και σε ολόκληρο καθένα από τα μέλη τους». Τέλος, με τις διατάξεις του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας (ν. 2717/1999, ΦΕΚ 97 Α) ορίζεται, στο μεν άρθρο 64 παρ.1 ότι: «Προσφυγή μπορεί να ασκήσει εκείνος: α) ο οποίος έχει άμεσο, προσωπικό και ενεστώς έννομο συμφέρον, ή β) στον οποίο αναγνωρίζεται τέτοιο δικαίωμα από ειδική διάταξη νόμου», στο άρθρο 106, ότι: «1. Τρίτος, ο οποίος βλάπτεται από απόφαση που εκδόθηκε σε δίκη μεταξύ άλλων, και ο οποίος δεν είχε ασκήσει παρέμβαση, μπορεί, εφόσον συντρέχει το έννομο συμφέρον που θα δικαιολογούσε την παρέμβαση του στη δίκη αυτή, να ανακόψει την απόφαση. 2. Στερείται το δικαίωμα να ασκήσει τριτανακοπή ο τρίτος στον οποίο κοινοποιήθηκε, σύμφωνα με τα οριζόμενα στην παρ. 1 του άρθρου 114, το εισαγωγικό της δίκης δικόγραφο, με γνωστοποίηση της σχετικής δικασίμου. 3. Η τριτανακοπή στρέφεται κατά όλων των διαδίκων ανάμεσα στους οποίους εκδόθηκε η προσβαλλόμενη απόφαση» και στο άρθρο 113 παρ. 1, ότι «Σε δίκη που εκκρεμεί ύστερα από άσκηση προσφυγής ή αγωγής, μπορεί να παρέμβει τρίτος, προς υποστήριξη του διαδίκου υπέρ του οποίου έχει έννομο συμφέρον να αποβεί η δίκη».
Από τις συνδυαζόμενες ως άνω διατάξεις συνάγεται ότι φορολογικό υποκείμενο για την καταβολή φόρων, τελών κτλ είναι η κοινοπραξία, στο όνομα της οποίας γίνεται τόσο η βεβαίωση κατά την ευρεία έννοια, όσο και η βεβαίωση κατά τη στενή έννοια (ταμειακή ή προς είσπραξη βεβαίωση). Ως άμεσα βαρυνόμενος από τέτοια πράξη και συνεπώς δικαιούμενος σε άσκηση προσφυγής κατ` αυτής, νοείται εκείνος μόνο σε βάρος του οποίου εκδίδεται από την αρμόδια αρχή η πράξη με την οποία καταλογίζεται φόρος, δασμός κτλ. Επομένως, δεν έχει δικαίωμα να ασκήσει προσφυγή ο τρίτος ο οποίος από το νόμο ή από σύμβαση ευθύνεται αλληλεγγύως μαζί με τον άμεσα βαρυνόμενο από την πράξη στην πληρωμή της υποχρέωσης που επιβάλλεται με την πράξη, εκτός εάν από τον ουσιαστικό νόμο παρέχεται ειδικά σ` αυτόν ίδιο δικαίωμα προσφυγής κατά της καταλογιστικής πράξης (ΣτΕ 3557/1982, 2943/1975, 1515/1968). Ο τρίτος, ο οποίος δεν έχει δικαίωμα προσφυγής ενώπιον δικαστηρίου, μπορεί να ασκήσει είτε παρέμβαση είτε τριτανακοπή. Ως τρίτος, κατά την διάταξη του άρθρου 106 του Κ.Δ.Δ,, ο οποίος νομιμοποιείται στην άσκηση τριτανακοπής, νοείται το πρόσωπο που είναι πραγματικά τρίτος, δηλαδή όχι μόνο να μην έχει το ίδιο μετάσχει προσωπικώς στη διοικητική δίκη, αλλά που επί πλέον δεν διατελεί προς κάποιον από τους διαδίκους σε νομική σχέση, από την οποία θα μπορούσε να θεωρηθεί ότι ο διάδικος αυτός, που παραστάθηκε, εκπροσώπησε στη δίκη και το συμφέρον του τριτανακόπτοντος και σε κάθε περίπτωση ότι κλήθηκε νομίμως, θα μπορούσε να το εκπροσωπήσει αν είχε παρασταθεί αλλά αδιαφόρησε (πρβλ. ΣτΕ 595/2002, 1334/1995, 2210/1993, 2090/1990). Ειδικότερα δεν μπορεί να θεωρηθεί τρίτος το μέλος κοινοπραξίας, το οποίο ναι μεν σύμφωνα με τη διάταξη του άρθρου 4 παρ. 10 του ν. 1882/1990, βαρύνεται μετά του νομικού προσώπου της κοινοπραξίας αλληλεγγύως και σε ολόκληρο για την καταβολή των φόρων, τελών κτλ, πλην όμως η σε ολόκληρο ευθύνη των μελών της κοινοπραξίας, ανάγεται μόνον στην παθητική και όχι στην ενεργητική νομιμοποίηση αυτών (βλ. σχετ. Α.Π. Ολ. 1/1994, 1947/2006).
Από τα στοιχεία του φακέλου της δικογραφίας, προκύπτουν, εκτός των άλλων, τα εξής: Με το από 18-10-1990 ιδιωτικό συμφωνητικό (το οποίο κατατέθηκε στη Δ.Ο.Υ. ΙΖ` Αθηνών στις 25-10-1990) μεταξύ της ανώνυμης εταιρείας με την επωνυμία «…………………………..» (…………..) και του τριτανακόπτοντος ………….. του …….. συστάθηκε κοινοπραξία με την επωνυμία «……………………………..» με έδρα την Αθήνα. Μετά από έλεγχο ο Προϊστάμενος της Δ.Ο.Υ. ΙΖ` Αθηνών με την 1/1996 πράξη του, επέβαλε σε βάρος της προαναφερόμενης κοινοπραξίας με την επωνυμία «………… …………………..» πρόστιμο ύψους 2.876.180 δραχμών, σύμφωνα με το άρθρο 47 παρ. 2 περίπτωση β` του ν.1642/1986, λόγω υποβολής ανακριβούς προσωρινής δήλωσης Φ.Π.Α. για το δίμηνο Ιανουαρίου-Φεβρουαρίου 1991, δηλαδή ποσό ίσο με τη διαφορά του φόρου που καταβλήθηκε με βάση τη δήλωση και του φόρου που προσδιορίστηκε από την φορολογική αρχή. Κατά της πράξης αυτής η κοινοπραξία άσκησε προσφυγή ενώπιον του Τριμελούς Διοικητικού Πρωτοδικείου, η οποία έγινε δεκτή με την 9914/1998 απόφαση του και ακυρώθηκε η ως άνω 1/1996 πράξη επιβολής προστίμου. Κατά της απόφασης αυτής το Ελληνικό Δημόσιο άσκησε έφεση ενώπιον του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών, το οποίο με τη 2242/2001 απόφασή του απέρριψε την έφεση. Κατά της απόφασης αυτής το Ελληνικό Δημόσιο άσκησε αίτηση αναίρεσης ενώπιον του Συμβουλίου της Επικρατείας, το οποίο με την 1664/2004 απόφαση του αναίρεσε την προαναφερόμενη απόφαση και παρέπεμψε την υπόθεση και πάλι στο Διοικητικό Εφετείο Αθηνών για νέα κρίση. Στη συνέχεια το Διοικητικό Εφετείο Αθηνών εκδικάζοντας την έφεση του Ελληνικού Δημοσίου την έκανε δεκτή με την 3501/2005 απόφαση του, εξαφάνισε την 9914/1999 απόφαση του Διοικητικού Πρωτοδικείου Αθηνών και περαιτέρω, δικάζοντας την από 22-10-1996 προσφυγή της κοινοπραξίας με την επωνυμία «……………………………» την απέρριψε για τους αναφερόμενους στην εν λόγω απόφαση λόγους. Σύμφωνα με τα διαλαμβανόμενα τόσο στην απόφαση του Συμβουλίου της Επικρατείας, όσο και στην απόφαση του Διοικητικού Εφετείου, η κοινοπραξία με την επωνυμία «……………………… …….» είχε κληθεί νομίμως να παραστεί κατά τη συζήτηση της υπόθεσης ενώπιον των Δικαστηρίων αυτών και δεν παραστάθηκε.
Ήδη, ο τριτανακόπτων …………………………, με την κρινόμενη τριτανακοπή, επιδιώκει την εξαφάνιση της τελευταίας ως άνω απόφασης του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών, ως αλληλεγγύως ευθυνόμενος με την προαναφερόμενη κοινοπραξία.
Όμως, σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 4 (παρ. 10) του ν. 1882/1990, 3 (παρ. 1) και 47 (παρ. 4) του ν. 1642/1986 ο φόρος προστιθέμενης αξίας και το πρόστιμο βαρύνουν ως φορολογικό υποκείμενο μόνο το νομικό πρόσωπο της κοινοπραξίας, το οποίο και έχει το, κατά το άρθρο 64 του Κ.Δ.Δ., άμεσο, προσωπικό και ενεστώς έννομο συμφέρον να ασκήσει προσφυγή. Περαιτέρω, δεδομένου ότι μεταξύ της κοινοπραξίας με την επωνυμία «………………. ……….» και του τριτανακόπτοντος υπάρχει ιδιαίτερη νομική σχέση, αφού σύμφωνα με τα προαναφερόμενα πραγματικά περιστατικά και το δικόγραφο της τριτανακοπής, ο τριτανακόπτων είναι μέλος της εν λόγω κοινοπραξίας, θα πρέπει να θεωρηθεί, σύμφωνα με όσα έγιναν δεκτά σε προηγούμενη σκέψη, ότι η ως άνω κοινοπραξία που νόμιμα κλητεύθηκε, ως κύριος διάδικος στην επί της εφέσεως δίκη και δεν παραστάθηκε στη δίκη εκείνη, στέρησε με τη στάση της αυτή, τη δυνατότητα όχι μόνο στην ίδια, αλλά και στα μέλη αυτής, μεταξύ των οποίων είναι και ο τριτανακόπτων, να ασκήσουν μεταγενεστέρως τριτανακοπή κατά της απόφασης του Διοικητικού Εφετείου που εκδόθηκε επί της εν λόγω εφέσεως του Ελληνικού Δημοσίου. Ως νομίμως κλητευθείς διάδικος η κοινοπραξία με την επωνυμία «………………………….» θα μπορούσε να εκπροσωπήσει, αν είχε παρασταθεί στη δίκη εκείνη, και το συμφέρον του τριτανακόπτοντος, με την οποία, όπως προαναφέρθηκε, τον συνέδεε ιδιαίτερη νομική σχέση, αλλά αδιαφόρησε. Συνεπώς, ο ήδη τριτανακόπτων δεν έχει την ιδιότητα του τρίτου που απαιτεί το άρθρο 106 του Κ.Δ.Δ. (ν. 2717/1999). Ενόψει αυτών, κρινόμενη τριτανακοπή δεν ασκείται παραδεκτώς και πρέπει για το λόγο αυτό να απορριφθεί και να διαταχθεί η κατάπτωση υπέρ του Δημοσίου του παράβολου που κατατέθηκε. Τέλος, πρέπει να καταλογισθούν σε βάρος του τριτανακόπτοντος δικαστικά έξοδα ποσού 256 ευρώ, κατά το βάσιμο σχετικό αίτημα του Ελληνικού Δημοσίου (άρθρο 275 παρ. 1 Κ.Δ.Δ.).